Деякі пропозиції щодо вдосконалення податкового законодавства

Деякі пропозиції щодо вдосконалення податкового законодавства

 

Коломієць П. В.

 

Статтю присвячено дослідженню сучасних правових проблем регулювання відносин у сфері справляння податків і зборів та наданню пропозицій щодо їх удосконалення.

Ключові слова: податок, збір, податкова термінологія, Податковий кодекс України, реформа, народне господарство, нормативний документ, нормативний акт, стягування податків.

 

Статья посвящена исследованию современных правовых проблем регулирования отношений в сфере взимания налогов и сборов и предложению путей их усовершенствования.

Ключевые слова: налог, сбор, налоговая терминология, Налоговый кодекс Украины, реформа, народное хозяйство, нормативный документ, нормативный акт, взимания налогов.

 

The article includes the study of contemporary legal problems of regulation of the collection of taxes and fees and submit proposals for their improvement.

Keywords: tax, fee, tax terminology, the Tax Code of Ukraine, reform, the economy, regulatory document, regulation, collection of taxes.

 

Набувши чинності з 1 січня 2011 року, Податковий кодекс України (далі - ПК України), як кодифікований акт, і досі має недоліки правового регулювання відносин у сфері справляння податків та зборів. Тобто проблема вдосконалення податкового законодавства в Україні досі актуальна, незважаючи на глибокі соціально-економічні перетворення в державі, що відбулися завдяки проведеним реформам в усіх галузях народного господарства.

Аналіз чинного податкового законодавства України, відомчих нормативних документів та практики їх реалізації, теоретичне осмислення наукових праць, останніх досліджень і публікацій свідчить, що на сьогодні нагально потребують подальшого переформатування ті статті ПК України, які стосуються вдосконалення і спрощення порядку ведення обліку в цілях оподаткування та запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку і звітності для суб’єктів малого й середнього підприємництва.

Останнім часом дискусії навколо ПК України посилюються. Особливо гостру критику викликають основні напрями сучасної державної політики у сфері оподаткування малого і середнього підприємництва, як стратегічного вектора національної економіки України. Значною мірою актуальність теми дослідження зумовлена необхідністю визначення правового регулювання оподаткування суб’єктів підприємницької діяльності, окреслення проблематики їх правореалізації, що надає підстави для пропонування деяких шляхів удосконалення податкового законодавства.

Спочатку дослідимо проблематику податкової термінології. Зокрема, наявність у ПК України широкого спектра застосування словосполучень з використанням термінів «система оподаткування» (наприклад, пп. 70.4.6 п. 70.4 ст. 70), «загальна система оподаткування» (наприклад, пп. 177.5.2 п. 177.5 ст. 177; пп. 308.6.2 п. 308.6 ст. 308; розд. ХХ - п. 21 підрозд. 2, абз. 3 п. 6 підрозд. 4, п. 7 підрозд. 4, п. 6 підрозд. 10), «спрощена система оподаткування» (наприклад, ст. 122; пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165; пп. 170.5.2 п. 170.5 ст. 170; ст. 177; п. 183.4 ст. 183; гл. І розд. XIV, розд. ХХ - п. 21 підрозд. 2, абз. 3 п. 6 підрозд. 4, п. 7 підрозд. 4, підрозд. 8) та «інша система оподаткування» (наприклад, п. 177.9 ст. 177), при відсутності визначення цих понять в ПК України, є однією із сучасних проблем правового регулювання відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів [1].

Річ у тім, що до набрання чинності ПК України законодавчим актом, який визначав принципи побудови системи оподаткування в Україні, був Закон «Про систему оподаткування» (далі - Закон). Статтею 2 цього Закону було надано визначення поняття «система оподаткування», а саме - сукупність податків і зборів (обов’язкових платежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, що справляються у встановленому законами України порядку, становить систему оподаткування [2]. Проте, у зв’язку із втратою чинності цього Закону та набранням чинності ПК України, визначення цього поняття втратило свою актуальність. Пунктом 6.3 статті 6 ПК України надано визначення поняття «податкової системи», відповідно до якого сукупність загальнодержавних і місцевих податків та зборів, що справляються в установленому цим Кодексом порядку, становить податкову систему України.

У Науково-практичному коментарі до ПК України зазначено, що на відміну від редакції Закону України «Про систему оподаткування» законодавець відмовився від використання поняття «система оподаткування». Чинний ПК України використовує категорію «податкова система». По-перше, саме таке визначення для сукупності всіх податків та зборів використовується податковими законодавствами пострадянських держав. По-друге, поняття оподаткування значно ширше, ніж той зміст, який з ним пов’язувався в минулому. Оподаткування містить не лише вичерпний перелік податків та зборів, а й процесуальне забезпечення їх появи (введення, зміни, скасування) і справляння. Саме тому перехід до використання категорії «податкова система» вважається доречним [3, с. 40-41].

Проте неможливо залишити осторонь і положення Основного Закону - Конституції України, відповідно до положень ст. 92 якої виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори [4]. Крім того, стаття 17 Господарського кодексу України (далі - ГК України) й досі передбачає, що система оподаткування в Україні, податки і збори встановлюються виключно законами України. Система оподаткування будується за принципами економічної доцільності, соціальної справедливості, поєднання інтересів суспільства, держави, територіальних громад, суб’єктів господарювання та громадян. Використовуючи поняття «система оподаткування», автори ГК України в п. 2 цієї статті зазначають, що з метою вирішення найважливіших економічних і соціальних завдань держави закони, якими регулюється оподаткування суб’єктів господарювання, повинні передбачати: оптимальне поєднання фіскальної та стимулюючої функцій оподаткування; стабільність (незмінність) протягом кількох років загальних правил оподаткування; усунення подвійного оподаткування; узгодженість з податковими системами інших країн [5].

Проведений нами аналіз доробку вітчизняних учених з питань податкової термінології також свідчить про те, що окремі податкові поняття, дефініції, категорії та терміни були фрагментарно розглянуті, зокрема у складі економічної термінології у працях О. П. Винник, Г. В. Чорновол, О. Г. Чумак, О. В. Чуєшкової. Особливостям формування та функціонування української податкової термінолексики Х-ХУШ ст. присвячена праця Т. І. Крехно. Досліджуючи правове регулювання податкової системи України, Т. Я. Цимбал також розглядала аспекти податкової термінології на території України з часів існування Київської Русі до сучасного періоду. Питання української термінології податкової сфери, а саме її структура, функціонування та формування, досить глибоко досліджені О. В. Чорною, яка визначає податкову термінологію як сукупність спеціальних найменувань, що співвідносяться з об’єктами, суб’єктами та процесами оподаткування й утворюють окрему терміносистему [6, с. 7]. Українську термінологію фінансового права, як окрему галузеву терміносистему сучасної української літературної мови, аналізувала та вивчала кандидат філологічних наук О. В. Шпильківська, визначаючи при цьому, що у сучасній системі фінансового права існують труднощі та проблеми, які виникають у практиці використання одиниць фінансового права через відсутність чітких визначень правничих понять, законодавчих дефініцій, єдності у термінології [7, с. 22].

З огляду на проведену в Україні систематизацію податкового законодавства та прийняття Податкового кодексу, вважаємо, що не потрібно зупинятися лише на вдосконаленні податкових норм, а необхідно також проводити уніфікацію застосовуваних у цих нормах термінів [8, с. 46-47]. Слушна тут думка С. С. Алексєєва, який вважає, що необхідними умовами раціонального використання термінології є: а) єдність термінології. Однакові терміни, що використовуються при формулюванні юридичних норм, повинні мати тотожне значення; неприпустимо для позначення одних і тих же понять використовувати різні терміни; б) загальна визначеність термінології. Використовувані терміни повинні отримати визнання в науці і практиці; в) стійкість термінології. Неприпустимо без особливо вагомих причин відмовлятися від раніше використовуваної термінології, вводити поряд з прийнятими інші, на думку деяких авторів, більш «вдалі» терміни [9, с. 274].

Пропонуємо взаємоузгодити наведені вище поняття, обрати найбільш раціональне з їх переліку для наскрізного використання в тексті ПК України. Поряд з наданим визначенням поняття «податкова система» надати визначення поняттю «система оподаткування». Тим більше, що визначення поняття «оподаткування», на нашу думку, було надано в Науково-практичному коментарі до ПК України, а саме, оподаткування - це вичерпний перелік податків та зборів, процесуальне забезпечення їх появи (введення, зміни, скасування) та справляння [3, с. 41].

Стосовно використання у ПК України неподаткових термінів слід зауважити, що, вирішуючи питання співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами, норми п. 5.1 ст. 5 ПК України чітко визначають, що поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 цього Кодексу [1]. Тобто ПК України, регулюючи відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, визначає: 1) вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні; 2) порядок їх адміністрування; 3) платників податків та зборів; 4) права та обов’язки платників податків; 5) відповідальність платників податків за порушення податкового законодавства, адже основними суб’єктами податкових відносин у сфері справляння податків і зборів є саме платники податків.

Проте результати дослідження структури ПК України свідчать про наскрізне використання в ньому поняття господарського права - «господарюючий суб’єкт», яке використовується замість суто податкового поняття - «платник податку». Безперечно, для сучасного стану розвитку правової системи України характерним є запозичення термінів між різними галузями права. Беручи до уваги положення п. 5.3 ст. 5 ПК України, проаналізуємо положення ГК України, оскільки поняття «суб’єкт господарювання» є терміном суто господарського права. При цьому обов’язково потрібно зауважити, що норми ст. 55 ГК України надають визначення поняття саме «суб’єкт господарювання», а не «господарюючий суб’єкт». Цією ж статтею передбачено, що суб’єктами господарювання визнаються учасники саме господарських відносин (а не податкових відносин). Визначення понять «господарська діяльність» та «господарські відносини» регламентовано ст. 3 ГК України. Водночас доцільно наголосити на тому, що, розмежовуючи відносини у сфері господарювання з іншими видами відносин, норми п. 1 ст. 4 ГК України чітко регламентують, що фінансові відносини за участю суб’єктів господарювання, що виникають у процесі формування та контролю виконання бюджетів усіх рівнів, не є предметом регулювання цього Кодексу [5].

Тобто, як встановлено із діючих законодавчих актів, поняття «суб’єкт господарювання» є поняттям суто господарського права, оскільки суб’єкти господарювання, здійснюючи господарську діяльність, є суб’єктами господарських відносин, а не податкових відносин. Більше того, статусу суб’єктів господарювання господарські організації та громадяни, які здійснюють господарську діяльність, набувають лише після відповідної реєстрації у державних органах. Водночас необхідно зауважити, що в державних органах реєстрації процедуру реєстрації проходять не суб’єкти господарювання, а саме юридичні особи та фізичні особи-підприємці. Про це йдеться в положеннях Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців». Відповідно до пункту 1 статті 4 цього Закону державна реєстрація юридичних осіб і фізичних осіб-підприємців - це засвідчення факту створення або припинення юридичної особи, засвідчення факту набуття або позбавлення статусу підприємця фізичною особою, а також вчинення інших реєстраційних дій, передбачених цим Законом, шляхом внесення відповідних записів до Єдиного державного реєстру [10].

Крім того, згідно з чинним ПК України взяття на облік в органах державної податкової служби юридичних осіб, а також фізичних осіб-підприємців (а не суб’єктів господарювання), відповідно до положень гл. 6 «Облік платників податків» розд. ІІ ПК України, здійснюється на підставі відомостей, наданих державним реєстратором згідно із Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» (далі - Закон). При цьому нормами пункту 63.2 статті 63 ПК України встановлено, що взяттю на облік або реєстрації в органах державної податкової служби підлягають усі платники податків, а не суб’єкти господарювання. Тобто перед тим як розпочати господарську діяльність та отримати статус суб’єкта господарювання, юридична особа або фізична особа-підприємець повинні пройти процедуру реєстрації, згідно із нормами Закону.

Не можна не погодитися з поглядами науковців стосовно того, що сучасна вітчизняна податкова термінологія синтезувала знання різних наук і використовує досягнення багатьох галузей знань у сфері фінансів, економіки, цивільного, митного та господарського права. Зокрема, О. В. Чорна зазначає, що сучасна українська податкова термінологія виокремилася в самостійну систему термінів у процесі тривалих пошуків, використовуючи досягнення багатьох галузей знань [6, с. 9].

Отже, нами встановлено таке: оскільки ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, а тому визначає платників цих податків і зборів, передбачаючи при цьому права та обов’язки цих платників податків, то терміном, який є власне податковим і обслуговує процес оподаткування в Україні, доцільно вважати «платник податку», а не термін «господарюючий суб’єкт». Сучасна українська податкова термінологія повинна бути здатною забезпечити податкове законодавство поняттєвою базою саме податкових термінів. Тобто основними суб’єктами податкових відносин у сфері справляння податків і зборів є саме платники податків, які займаються окремими видами підприємницької діяльності.

Ще одна проблема правового регулювання відносин у сфері справляння податків і зборів, на наш погляд, стосується стилю сучасного податкового законодавства України. Зокрема, досліджуючи норми ст. 11 ПК України, необхідно вказати на двозначність формулювання п. 11.3 цієї статті, яким регламентовано, що спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків і зборів. Двозначність трактування положень цього пункту зумовлена використанням у його конструкції слова «може». Про неприпустимість подібного у своїх працях зазначав С. С. Алексєєв, стверджуючи, що найважливіші вимоги стилю правових актів - це сувора визначеність фраз, виразів, термінів. Кожну фразу, кожний вираз, кожний термін необхідно розуміти лише в одному значенні. Неприпустимі будь-яка двозначність, розпливчастість формулювань, що дозволяють тлумачити сутність нормативних актів по-різному [9, с. 286].

На нашу думку, імперативні положення ПК України, засновані на позитивних зобов’язаннях, повинні передбачати чіткість, зрозумілість та ясність норми податкового права. З метою удосконалення загальних засад правового регулювання спеціальних податкових режимів, передбачених ст. 11 ПК України, пропонуємо п. 11.3 ст. 11 ПК України від 2 грудня 2010 р. № 2755-УІ викласти в такій редакції: «11.3. Спеціальний податковий режим передбачає особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків і зборів» [8, с. 39].

Проблема, що потребує негайного вирішення - це упорядкування порядків справляння податків і зборів, що справляються в Україні. А саме, приведення порядків справляння окремих податків і зборів до загальних засад встановлення податків і зборів, що передбачені положеннями ст. 7 ПК України. На наш погляд, одним із проблемних питань податкового законодавства є недотримання принципу єдиного підходу до встановлення податків та зборів. Відповідно до положень пп 4.1.11 п. 4.1 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на принципі єдиного підходу до встановлення податків та зборів, тобто визначенні усіх обов’язкових елементів як податку, так і збору, на законодавчому рівні. Безперечно, прогресивним нововведенням ПК України є розмежування дефініцій податку і збору, яке спрямовано на вдосконалення правового регулювання сучасних податкових відносин. Податковий кодекс України, як зазначає його перша стаття, регулює відносини, що виникають у сфері справляння як податків, так і зборів, визначаючи їх вичерпний перелік. Визначення понять податку і збору подано в ст. 6 ПК України. Вихідною базою для такого реформаційного процесу є положення Конституції України, в ч. 2 ст. 92 якої визначається, що і податки, і збори встановлюються виключно законами України. Крім того, проголошуючи права, свободи та обов’язки людини і громадянина, Конституція України нормами ст. 67 зобов’язує кожного сплачувати і податки і збори в порядку і в розмірах, встановлених законом [4]. Але одночасно з прогресивними перевагами цього розмежування, на нашу думку, є певні недоліки, які полягають у відсутності чітких законодавчих норм у ПК України, що стосуються практичного застосування зборів, а саме - проблема полягає у відсутності визначеного переліку обов’язкових елементів встановлення зборів. Пунктом 7.1 статті 7 ПК України регламентовано лише обов’язковість визначення елементів податку під час його встановлення, але не закріплено обов’язковість визначення елементів збору. Невідповідність полягає в різному трактуванні змісту назви ст. 7 та п. 7.1 цієї самої статті. Якщо стаття 7 має назву «Загальні засади встановлення податків і зборів», то п. 7.1 цієї статті визначено обов’язковий перелік елементів тільки податку при його встановленні. Без уваги законодавців залишено правове регулювання відносин, які виникають у сфері справляння зборів, оскільки відсутній обов’язковий перелік їх елементів. І це, незважаючи на той факт, що відповідно до своїх повноважень, визначених нормами п. 12.1 ст. 12 ПК України, Верховна Рада України не лише встановлює на території України загальнодержавні податки та збори, а й визначає положення, зазначені в пп. 7.1 і 7.2 ст. 7 цього Кодексу щодо обов’язкового визначення елементів як податків, так і зборів, зокрема, передбачаючи при цьому можливість застосування пільг під час встановлення як податку, так і збору. З метою усунення неузгодженостей між правовим регулюванням справляння зборів та загальними засадами встановлення податків і зборів, визначених ст. 7 ПК України, і правовим регулюванням елементів зборів, відповідно до розд. І ПК України, нами запропоновано низку пропозицій щодо їх вирішення [8, с. 256-260].

Особливу увагу, вважаємо, необхідно звернути на коментарі, що стосуються основних засад встановлення податків і зборів, які наведені в Науково-практичному коментарі до ПК України. Правове регулювання обов’язкових податкових платежів визначається як особливостями компетенції органів державної влади й управління за їх встановленням, зміною й скасуванням, так і чітким закріпленням усіх елементів, що характеризують податок чи збір як цілісний досконалий механізм. Як складові її частини виступають елементи правового механізму податку або збору. Законодавче регулювання оподаткування припускає наявність вимоги закріплення складових елементів, що визначають цілісну правову конструкцію податку чи збору. Цілісний правовий режим конкретного податку або збору припускає об’єктивне сполучення елементів, що становлять правовий механізм податку [3, с. 42-43].

Отже, проведене дослідження правових проблем регулювання відносин у сфері справляння податків і зборів свідчить про те, що одним із принципів, на яких ґрунтується податкове законодавство України, повинен бути принцип однозначності та відносної стійкості значень понять, відповідно до якого юридичні норми податкового законодавства повинні бути сформульовані чітко і зрозуміло. Юридичні терміни мають вживатися в текстах податкових законодавчих актів логічно та послідовно. Тобто формування податкових термінів, на нашу думку, їх закріплення в сучасному податковому законодавстві повинно відбуватися на власне податковій основі. Крім того, вважаємо за необхідне наголосити на важливості неухильного дотримання принципу єдиного підходу до встановлення податків та зборів з метою визначення всіх обов’язкових елементів як податку, так і збору, на законодавчому рівні.

 

Список використаної літератури

1. Податковий кодекс України : Закон України від 2 грудня 2010 р. № 2755-УІ // Відомості Верховної Ради України. - 2011. - №№ 13-17. - Ст. 556.

2. Про систему оподаткування : Закон України від 25 червня 1991 р. № 1251-ХИ // Відомості Верховної Ради України. - 1991. - № 39.

3. Науково-практичний коментар до Податкового кодексу України : в 3 т. / Кол. авторів [заг. ред. М. Я. Азарова]. - К. : Міністерство фінансів України, Національний університет ДПС України, 2010. - Т. 1. - 662 с.

4. Конституція України : Закон України від 28 червня 1996 р. // Відомості Верховної Ради України. - 1996. - № 30.

5. Господарський кодекс України : Закон України від 16 січня 2003 р. № 436-ГУ // Відомості Верховної Ради України. - 2003. - № 18.

6. Чорна О. В. Українська термінологія податкової сфери: структура, функціонування, формування : автореф. дис. ... канд. філол. наук : 10.02.01 / О. В. Чорна. - К., 2009. - 18 с.

7. Шпильківська О. В. Українська термінологія фінансового права : автореф. дис. ... канд. філол. наук : 10.02.01 / О. В. Шпильківська ; Нац. пед. ун-т ім. М. П. Драгоманова. - К., 2010. - 24 с.

8. Коломієць П. В. Правове регулювання спеціальних податкових режимів в Україні : дис. ... канд. юрид. наук / П. В. Коломієць. - Ірпінь, 2013. - 273 с.

9. Алексеев С. С. Общая теория права : в 2-х т. - Т. 2. - М. : Юридическая литература, 1981. - 361 с.

10. Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців : Закон України від 15 травня 2003 р. № 755-ГУ // Відомості Верховної Ради України. - 2003. - № 31.

 

автор: Коломієць П.В.

час видання: 2016


21/03/2016